Makaleler

Seyahat acenteleri tarafından turist rehberlerine yapılan ödemelerin vergilendirilmesi ve kullanılacak belgeler.

1. Genel Bilgi

Seyahat acentaları tarafından turist rehberlerine ödenecek ücretlere ilişkin düzenleme Profesyonel Turist Rehberleri Yönetmeliğinin 34’üncü maddesinde düzenlenmiştir. Buna göre; taban ücret tarifesi, birlikler ile TÜRSAB’ın görüşleri alınarak Bakanlık tarafından net ücret üzerinden belirlenir ve her yıl Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesi hükümleri uyarınca tespit ve ilan edilen yeniden değerleme oranından az olmamak kaydıyla artırılarak en geç aralık ayında, izleyen takvim yılının başından itibaren yürürlüğe girmek üzere Bakanlık tarafından ilan edilir. Taban ücretler, büyükşehir olan veya olmayan iller için ayrı ayrı olmak üzere, transfer, günlük, gece turu ve paket tur olarak, büyükşehir olmayan illerin günlük taban ücreti üzerinden belirlenir.

2. Turist Rehberlerinin Vergilendirilme Esasları
a. Serbest Meslek Erbabı Olarak Vergilendirilenler

Rehberler Vergi Usul Kanunu’nun 155’inci maddesinde sayılan ve aşağıda belirtilen hallerden en az ikisini taşıyorlarsa Gelir Vergisi Kanunu’nun 66’ncı maddesi uyarınca serbest meslek erbabı sayılacaklardır:

1-Muayenehane, yazıhane, atelye gibi özel işyerleri açmak,

2- Çalışılan yere tabela, levha gibi mesleki faaliyette bulunulduğunu ifade eden alametleri asmak,

3- Her ne şekilde olursa olsun devamlı olarak mesleki faaliyette bulunulduğunu gösteren ilanlar yapmak,

4- Serbest olarak mesleki faaliyette bulunmak üzere mesleki teşekküllere kaydolunmak,

Bu hükümlere göre, yukarıda sayılanlardan en az ikisini sağlayan rehberlerin bir işyerine ve işverene bağlı olmaksızın kendi nam ve hesaplarına çalışmaları halinde serbest meslek erbabı olarak kabul edilmeleri gerekecektir.

Rehberlik faaliyeti dolayısıyla yukarıdaki şartlardan en az ikisinin taşınmaması veya son nüfus sayımına göre belediye içi nüfusu 5000’i aşmayan yerlerde faaliyette bulunulması halinde Gelir Vergisinden muaf olunması mümkün bulunmaktadır.

Rehberlerin yaptıkları faaliyet serbest meslek faaliyeti sayıldığı için kendilerine yapılan ödemeler üzerinden Gelir Vergisi Kanunu’nun 94/2-b maddesine göre %20 oranında kesinti yapılacaktır. Vergiden muaf olunması, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94 üncü maddesinde sayılan kişi ve kurumlar tarafından rehberlik faaliyetinden dolayı yapılacak ödemeler sırasında söz konusu kesintinin yapılmasına mani değildir.

Gerçek usulde yıllık beyanname vermek suretiyle vergilendirilen serbest meslek erbabına yapılan ödemeler serbest meslek makbuzuyla, vergiden muaf serbest meslek erbabına yapılan ödemeler gider pusulası ile belgelendirilecektir.

b. Ücretli

Eğer rehberler faaliyetlerini bir işyerine ve işverene bağlı olarak yapıyorlarsa elde edecekleri kazanç ücret olacaktır. Bu durumda rehberlere ödenecek ücretler bordrolarla yapılacak ve vergi ve benzeri yükümlülükler işveren tarafından yerine getirilecektir.

3. Net Ücret İfadesinin Kapsamı

Turist rehberleri seyahat acentalarına hizmet sunmakta ve karşılığında bir bedel almaktadırlar. Profesyonel Turist Rehberleri Yönetmeliğinin 34’üncü maddesine göre söz konusu bedel, net ücret olarak belirlenecek taban ücretten az olamayacaktır. Rehberlere ödenecek ücretin ödenmesi sırasında yapılacak gelir vergisi kesintisinin net ücret içerisinde mi değerlendirileceği, yoksa net ücretin kesinti sonrası tutar olarak mı dikkate alınacağı konusunda aşağıdaki açıklamaların yapılmasına ihtiyaç duyulmuştur.

Değerlendirmenin özünü, gelir vergisi kesintisinin kimin adına yapıldığı oluşturmaktadır. Gelir vergisi kesintisi kimin adına yapılıyorsa, yani esas mükellefi kimse onun hesabına değerlendirme yapılması gerekmektedir.

Bu aşamada, seyahat acentalarının rehberlere ödemeleri dolayısıyla yaptıkları vergi kesintisinde, Vergi Usul Kanunu’nda tanımlanan iki kavramla karşılaşılmaktadır: Vergi Mükellefi ve Vergi Sorumlusu.

Vergi mükellefi, kendisine vergi kanunları adına vergi borcu çıkartılan kişi olarak tanımlanmaktadır. Mükellef, vergi dairesine karşı verginin asıl sorumlusudur. Vergi sorumlusu ise, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi olup kendisi verginin mükellefi değildir. Vergi sorumlusu vergiyi kendi mal varlığından ödememekte olup sadece başkasına ait olan verginin ödenmesinde, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap konumundadır.

Seyahat acentalarının turist rehberlerine yaptıkları ödemelerden kestikleri %20 oranındaki verginin asıl mükellefi rehberlerdir. Seyahat acentaları ise başkasına ait vergiyi ödeyen vergi sorumlusudur.

Yapılan açıklamalar çerçevesinde; seyahat acentaları tarafından vergi dairesine ödenen gelir vergisi kesintisinin sahibi, adına ödeme yapılan ve verginin mükellefi olan rehberlerdir. Bu durumda, rehberlere ödenen bedelle taban ücretten aşağıda olamayacak net ücretin kıyaslanmasında esas alınan tutar rehbere ödenen bedelle rehber adına ödenen vergi kesintisinin toplamı olacaktır.

4. Vergiden Muaf veya Gerçek Usulde Vergilendirilen Serbest Meslek Erbabı Rehberlere İlişkin Uygulama Örneği

Ücretli olarak bir seyahat acentasında çalışmayan turist rehberleri, vergiden muaf olsunlar veya gerçek usulde yıllık beyanname vererek vergilendirilsinler, serbest meslek erbabı olarak değerlendirilmektedir. Her ikisine de yapılan ödemelerden Gelir Vergisi Kanunu’nun 94/2-b maddesine göre %20 oranında vergi kesintisi yapılmak zorundadır. İkisi arasındaki fark, vergiden muaf serbest meslek erbabı rehberler gelirlerini yıllık beyanname ile beyan etmek zorunda olmamalarına rağmen, gerçek usulde vergilendirilen rehberler beyan etmek zorundadır.

Turist rehberlerine 2013 yılında ödenecek taban ücretin 100 TL olarak belirlendiği varsayılacak olursa, seyahat acentası tarafından üstlenilecek ancak rehber tarafından yapılan ait gezi giderleri düşüldükten sonra ödenecek net ücret söz konusu tutar olan 100 TL’den az olamayacaktır. Yukarıda ifade edildiği üzere; turist rehberleri vergiden muaf bile olsa serbest meslek erbabı sayıldığı için yapılacak ödemeler %20 oranında gelir vergisi kesintisine tabidir. Seyahat acentaları vergi sorumlusu olarak, kesintiye konu verginin asıl mükellefi olan rehberlere yaptıkları 100 TL tutarındaki net ödemenin 20 TL tutarındaki kısmını rehber adına vergi dairesine yatıracak, kalan 80 TL ise turist rehberine ödenecektir.

Turist rehberi, gerçek usulde vergilendiriliyorsa, kesinti yapılan 20 TL’yi yıllık beyannamesi üzerinden hesaplanacak olan gelir vergisine mahsup etmek suretiyle iade alacaktır. Söz konusu kesinti vergiden muaf serbest meslek erbabı olan turist rehberleri için nihai vergi yükünü teşkil edecektir.

5. Sonuç

Yukarıda açıklandığı üzere; turist rehberleri vergiden muaf olsunlar veya yıllık beyanname vermek suretiyle gerçek usulde vergilendirilsinler serbest meslek erbabı olarak değerlendirilmektedir. Bu nedenle kendilerine yapılan ödemeler Gelir Vergisi Kanunu’nun 94/2-b maddesine göre %20 oranında vergi kesintisine tabidir.

Söz konusu rehberlere yapılan ödemeler, Profesyonel Turist Rehberleri Yönetmeliği’nin 34’üncü maddesi hükümleri çerçevesinde net ücret üzerinden belirlenen taban ücretten (yukarıdaki örnekte yer alan 100 TL) az olamayacaktır. Seyahat acentası açısından, net ücret olarak belirlenen taban ücretle kıyaslanacak ödeme, rehberin kendisine yapılan ödemeyle rehber adına vergi dairesine yapılan ödemenin toplamı olacaktır.

Bu durumda seyahat acentaları, rehberlere ödeme yaparken söz konusu 100 TL’nin 20 TL tutarındaki kısmını kesintiye tabi tutacak ve kalan 80 TL’yi rehbere ödeyeceklerdir. Kesintiye tabi tutulan 20 TL ise vergi sorumlusu sıfatıyla, verginin asıl mükellefi olan rehber adına vergi dairesine yatırılacak olup turist rehberinin yıllık gelir vergisi beyannamesi vermesi halinde hesaplanacak vergiden mahsup edilmek suretiyle iade alınacaktır.

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü

Sayı	:	B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-987	15/07/2011
Konu	:	Seyahat acenteleri tarafından turist rehberlerine yapılan ödemelerin vergilendirilmesi ve kullanılacak belgeler.

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; Şirketiniz tarafından turistlere verilen hizmetlerin bir kısmının ifası sırasında bağımsız olarak çalışan turist rehberlerinden faydalanıldığı ve bu turist rehberleri ile Şirketiniz arasında "işçi-işveren" ilişkisi bulunmadığı belirtilerek, söz konusu turist rehberlerine yaptığınız ödemelerin Gelir Vergisi, Katma Değer Vergisi ve Vergi Usul Kanunları kapsamındaki durumuyla ilgili, Başkanlığımız görüşleri talep edilmektedir.

1- GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde, ücretin, işverene tâbi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olduğu, 65 inci maddesinde, her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançların serbest meslek kazancı olduğu, serbest meslek faaliyetinin, sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tâbi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılması gerektiği, 66 ncı maddesinde ise, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 155 inci maddesinde belirtilen şartlardan en az ikisini taşıyan ebe, sünnetçi, sağlık memuru, arzuhalci, rehber gibi mesleki faaliyette bulunanların (şartlardan en az ikisini taşımayanlar ile köylerde veya son nüfus sayımına göre belediye içi nüfusu 5.000 i aşmayan yerlerde faaliyette bulunanların bu faaliyetlerine ilişkin kazançları gelir vergisinden muaftır.) serbest meslek erbabı sayılacağı, 82 nci maddesinde de arızi olarak ifa edilen serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla tahsil edilen hasılatın arızi kazanç olduğu hüküm altına alınmıştır.

Yine aynı Kanunun "Vergi Tevkifatı" başlıklı 94 üncü maddesinin birinci fıkrası hükmü gereğince, kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler, fıkranın bentlerinde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.

Söz konusu fıkranın (1) ve (2) numaralı bentlerinde yer alan hükümler ise;

"1. Hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre,

2. Yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden (Noterlere serbest meslek faaliyetlerinden dolayı yapılan ödemeler hariç);

a) 18 inci madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden, %17

b) Diğerlerinden, %20" şeklindedir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, Şirketiniz tarafından çalıştırılan turist rehberlerinin bu faaliyetleri kendi nam ve hesaplarına mutad meslek olarak icra etmeleri halinde, bu şahısların serbest meslek erbabı sayılması ve elde ettikleri kazançların da serbest meslek kazancı olarak değerlendirilmesi gerekmekte olup, bu kişilerin söz konusu faaliyeti arızi olarak ifa etmeleri halinde ise elde edilen kazanç arızi serbest meslek kazancı olacaktır.

Gelir vergisi tevkifatı uygulanması açısından, serbest meslek kazancının devamlı veya arızi nitelikte olmasının herhangi bir önemi bulunmadığından, Şirketiniz tarafından çalıştırılan söz konusu turist rehberlerine yapılan serbest meslek ödemeleri üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinin "b" alt bendi hükmüne göre %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Diğer taraftan, söz konusu şahıslar ile Şirketiniz arasında ücret ilişkisini doğuran bir hizmet sözleşmesi olması halinde ise Şirketiniz tarafından bu kişilere yapılan ödemelerin ücret olarak değerlendirileceği ve Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi hükmü dikkate alınarak tevkifat yapılacağı tabiidir.

2- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesinde; Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tâbi olduğu hüküm altına alınmış olup, Kanunun 4 üncü maddesinde ise "hizmet", teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olarak tanımlanmış ve bu işlemlerin; bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği hükme bağlanmıştır.

Bu hükümler çerçevesinde, Şirketiniz tarafından çalıştırılan turist rehberlerinin bu faaliyetleri kendi nam ve hesaplarına mutad meslek olarak icra etmeleri halinde, bu şahıslar serbest meslek erbabı sayılacağından verdikleri hizmetler katma değer vergisine tâbi olacak, aynı faaliyetleri arızi olarak yapmaları halinde ise katma değer vergisinin konusuna girmeyecektir.

Diğer taraftan, söz konusu turist rehberlerinin, Şirketinizle aralarında yapılmış bir hizmet sözleşmesine istinaden faaliyet icra etmeleri sonucu elde edecekleri gelir ücret olarak değerlendirileceğinden katma değer vergisine tâbi olmayacaktır.

Öte yandan 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-b maddesinde, Gelir Vergisi Kanununa göre "gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçiler ile aynı Kanunun 66 ncı maddesine göre vergiden muaf olan serbest meslek erbabı" tarafından yapılan teslim ve hizmetlerin KDV den istisna olduğu hüküm altına alınmıştır.

Buna göre de, Şirketiniz tarafından çalıştırılan turist rehberlerinin Gelir Vergisi Kanununun 66 ncı maddesine göre vergiden muaf olması halinde ifa ettikleri rehberlik hizmetleri Kanunun 17/4-b maddesi kapsamında katma değer vergisinden istisna olacaktır.

3- VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN

Vergi Usul Kanununun 236 ncı maddesinde, serbest meslek erbabının, mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilatı için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim ederek bir nüshasını müşteriye vermek ve müşterininde bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetinde olduğu hüküm altına alınmıştır.

Öte yandan, anılan Kanunun 234 üncü maddesinde hüküm altına alındığı üzere, birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin; vergiden muaf esnafa, yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için tanzim edip işi yapana veya emtiayı satana imza ettirecekleri gider pusulası, vergiden muafesnaf tarafından verilmiş fatura hükmündedir.

Gelir Vergisi Kanununun serbest meslek kazançlarının vergilendirilmesine yönelik hükümlerine ilişkin açıklamaların yer aldığı 221 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "2. Vergiden Muaf Serbest Meslek Erbabı" başlıklı bölümünde "12. Gelir Vergisi Kanununun 66 ncı maddesine 4369 sayılı Kanunun 36 ncı maddesiyle eklenen bent ile belirli şartları taşımaları halinde; ebe, sünnetçi, sağlık memuru, arzuhalci, rehber gibi mesleki faaliyette bulunanlar bu faaliyetlerine ilişkin kazançları nedeniyle gelir vergisinden muaf tutulmuşlardır. Söz konusu şartlar bir taraftan Vergi Usul Kanununun 155 inci maddesinde sayılan serbest meslek erbabında işe başlamanın belirtilerine, diğer taraftan faaliyet sonucu elde edilen kazancın elde edildiği yere bağlanmıştır. Buna göre yukarıda sayılan serbest meslek erbabı; Vergi Usul Kanununun 155 inci maddesindeki şartlardan birden fazlasını taşımamaları veya bu şartları taşımakla beraber köylerde veya son nüfus sayımına göre belediye içi nüfusu 5.000'i aşmayan yerlerde faaliyet göstermeleri halinde gelir vergisinden muaf tutulmuştur." açıklamalarında bulunulmuştur.

Aynı Tebliğin "4.1. Defter Tutma ve Belge Düzeni" başlıklı bölümünün "30" numaralı ayrımındaki açıklamalar ise; "Serbest meslek faaliyetini arızi olarak yapanların defter tutma ve belge düzenleme zorunlulukları bulunmamaktadır. Ancak, bu kimselerin yaptıkları hizmetler karşılığında kendilerine yapılan ödemelerin Vergi Usul Kanununun mükerrer 257 nci maddesinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden aynı Kanunun 234 üncü maddesi hükmü çerçevesinde "Gider Pusulası" ile tevsik edilmesi uygun bulunmuştur. Diğer yandan, Vergi Usul Kanununun 242 nci maddesi uyarınca, arızi olarak yapılan serbest meslek faaliyeti ile ilgili giderleri ispat edecek belgelerin muhafaza edilmesi gerekmektedir.' şeklindedir.

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, Şirketiniz tarafından çalıştırılan turist rehberlerinin bu faaliyetleri kendi nam ve hesaplarına mutad meslek olarak icra etmeleri ve gelir vergisinden muaf olmamaları halinde, Şirketinizce anılan şekilde faaliyet gösteren söz konusu turist rehberlerine yapılacak ödemeler karşılığında anılan kişilerce serbest meslek makbuzu düzenlenmesi gerekmektedir.

Öte yandan, turist rehberlerinin söz konusu rehberlik faaliyetini arızi olarak yapmaları veya bu faaliyetleri dolayısıyla gelir vergisinden muaf olmaları halinde, serbest meslek makbuzu düzenlemeyecekleri, Şirketiniz tarafından kendilerine yapılan ödemelerin ise gider pusulası ile belgelendirilmesi gerektiği tabiidir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.